용역매출과 예약매출은 진행기준으로 손익을 인식하는 것이 합리적이다. 왜냐하면, 용역매출과 예약매출은 계약에 의하여 거래상대방, 대가, 제공기간 등 수익인식에 필요한 요소가 확정되며, 용역을 제공하면 청구권이 발생하므로 용역제공이 수익인식의 결정적 사건이 되기 때문이다. 이에 따라 기업회계에서는 용역매출과 예약매출의 손익을 진행기준으로 인식하되 K-IFRS를 적용하지 않는 중소기업은 제공기간 1년 내의 용역매출과 예약매출을 완성기준으로 인식할 수 있도록 하고 있다(일반기준 31.9).
법인세법은 용역매출과 예약매출에 대하여 진행기준으로 손익을 인식하되, 예약매출과 중소기업의 단기용역매출(예약매출 포함)에 대한 특례규정을 두고 있다.
법인세법은 용역매출과 예약매출을 단기와 장기로 나눈다. 계약기간(건설 등의 착수일로부터 인도일까지의 기간)이 1년 미만인 것은 단기용역(예약)매출로, 계약기간이 1년 이상인 것은 장기용역(예약)매출로 구분한다.
① 착수일 : 해당 건설의 신축공사를 실제로 착공한 날을 말하되, 그 착공일이 불분명한 경우에는 해당 착공신고서 제출일을 착수일로 본다.
② 인도일 : 그 대금을 청산한 날 또는 소유권이전등기를 한 날 중 빠른 날로 한다. 다만, 대금청산일 또는 소유권이전등기일 전에 입주 또는 사용하는 경우에는 입주한 날 또는 사용한 날로 한다.
용역(예약)매출에 대하여 법인세법은 장·단기의 구분 없이 진행기준에 따라 손익을 인식한다. 다만, 법인이 비치·기장한 장부가 없거나 비치·기장한 장부의 내용이 충분하지 아니하여 당해 사업연도 종료일까지 실제로 소요된 총공사비 누적액 또는 작업시간 등을 확인할 수 없는 경우에는 완성기준(예약매출은 인도기준)에 따라 손익을 인식한다(법령 69조).
종전에 법인세법은 단기용역매출(예약매출 포함)에 대하여 결산상 완성기준(예약매출은 인도기준)으로 회계처리하면 세무조정을 하지 않았다. 이는, 단기용역은 용역제공기간이 짧아 진행기준으로 손익을 인식할 실익이 적기 때문이다.
그런데 2011년에 도입된 K-IFRS에서는 단기용역매출도 진행기준으로 손익을 인식하므로 K-IFRS를 적용하는 중소기업은 결산상 완성기준(예약매출은 인도기준)으로 회계처리할 수 없게 되었다. 이에 따라 중소기업은 적용하는 회계기준에 따라 조세부담이 달라지게 되어 2011년부터 중소기업은 단기용역매출에 대하여 결산상 회계처리에 관계없이 완성기준(예약매출은 인도기준)으로 신고조정할 수 있도록 하였다(법령 69조 1항).
예약매출에 대해서는 다음과 같은 특례규정을 두고 있다.
① 기업회계기준에 따라 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 수익과 비용으로 계상한 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 손익에 산입할 수 있다(법령 68조 1항 2호).
② 법인세법 51조의 2【유동화전문회사 등에 대한 소득공제】적용대상 법인으로서 K-IFRS를 적용하는 법인이 수행하는 예약매출은 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 손익에 산입한다(법령 68조 2항 2호).
2018.1.1. 이후 개시하는 회계기간부터는 새로운 수익인식에 대한 기업회계기준서인 1115호(고객과의 계약에서 생기하는 수익)가 적용된다. 기업회계기준서 1115호에서는 다음의 다음 중 어느 하나를 충족하면 진행기준에 따라 수익을 인식한다(문단 38).
① 고객은 기업이 수행하는 대로 기업의 수행에서 제공하는 효익을 동시에 얻고 소비한다(문단 B3-B4 참조).
② 기업이 수행하여 만들어지거나 가치가 높아지는 대로 고객이 통제하는 자산(예: 재공품)을 기업이 만들거나 그 자산 가치를 높인다(문단 B5 참조).
③ 기업이 수행하여 만든 자산이 기업 자체에는 대체 용도가 없고(문단 36 참조), 지금까지 수행을 완료한 부분에 대해 집행 가능한 지급청구권이 기업에 있다(문단 37 참조).
위의 세 가지 요건 중 ①은 용역제공에 관한 것이므로 아파트 분양에는 적용할 수 없다는 것이 일반적인 견해이며, 완성되지 않은 아파트에 대한 법적 소유권과 물리적 점유를 고객에게 이전하지 않으므로 ②의 요건도 충족하지 못한다고 보는 것이 일반적인 견해이다. 그러나 아파트분양의 경우 1차 중도금지급기일까지 해지할 경우에 받는 위약금이 기업의 수행정도를 반영하는 충분한 금액이고, 1차 중도금 지급기일 이후에는 해지할 수 없는 계약이라면 아파트 분양계약은 위의 ③의 요건을 충족하였으므로 진행기준을 적용할 수 있다고 보는 견해가 다수이다. 그러나 아파트분양계약이 위 ③의 요건을 충족하지 못하였다면 인도기준에 따라 손익을 인식하여야 할 것이다.
| 구 분 | 귀 속 시 기 |
|---|---|
| 원칙 | 진행기준. 다만, 기장 불비로 총공사비 누적액 또는 작업시간 등을 확인할 수 없는 경우에는 완성기준(예약매출은 인도기준) |
| 중소기업의 단기용역 (예 약) 매 출 특 례 | 중소기업인 법인이 수행하는 계약기간이 1년 미만인 경우：인도기준 선택 가능 |
| 예약매출특례 | ① 기업회계기준에 따라 그 목적물의 인도일이 속하는 사업 연도의 수익과 비용으로 계상한 경우：인도기준 선택 가능 ② 배당소득공제를 적용받을 수 있는 법인으로서 K-IFRS를 적용하는 법인이 수행하는 예약매출의 경우：인도기준만 적용 |